تجدید ارزیابی دارایی‌ها در استاندارد حسابداری شماره ۱۱ و ۱۷ ایران مصوب سازمان حسابرسی مطرح شده و شرایط و نحوه عمل حسابداری (که به‌صورت مفصل دربند‌های ۲۹ تا ۴۲ استاندارد ۱۱ آمده)، در بند ۴۲ عنوان شده است. در این بند آمده:

«مازاد تجدید ارزیابی به‌عنوان یک درآمد غیرعملیاتی تحقق نیافته در سرفصل حقوق صاحبان سرمایه منعکس می‌شود. از آنجا که مازاد مزبور درآمد تحقق نیافته است، لذا افزایش سرمایه به‌طور مستقیم، از محل آن مجاز نیست، مگر در مواردی که به‌ موجب قانون تجویز شده باشد.» با توجه به اینکه یکی از شرایط شناسایی درآمد و به دنبال آن ثبت و گزارشگری آن و سپس اخذ مالیات تحقق درآمد است و از طرفی در تجدید ارزیابی هیچ رویداد مستقل مالی و اقتصادی اتفاق نیفتاده است و درآمد نیز تحقق نیافته، مبلغ شناسایی شده به‌عنوان مازاد تجدید ارزیابی در بخش حقوق صاحبان سهام (و نه در صورت سود و زیان) افشا می‌شود، بنابراین صرف انجام تجدید ارزیابی و شناسایی مازاد تجدید ارزیابی مشمول مالیات نخواهد بود.بحث آثار مالیاتی تجدید ارزیابی و افزایش سرمایه در تبصره یک ماده ۱۴۹ قانون مالیات‌های مستقیم (اصلاحی ۱۳۹۴) مطرح شده است و در سال‌های قبل نیز در برخی قوانین مطرح شده بود.

«تبصره۱- افزایش بهای ناشی از تجدید ارزیابی دارایی‌های اشخاص حقوقی، با رعایت استانداردهای حسابداری مشمول پرداخت مالیات بر درآمد نیست و هزینه استهلاک ناشی از افزایش تجدید ارزیابی نیز به‌عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی تلقی نمی‌شود.» این تبصره دارای آیین‌نامه اجرایی است که بند ۱۰ آن به شرح زیر است: «ماده ۱۰- افزایش سرمایه از محل مازاد تجدید ارزیابی، پوشش زیان از محل مازاد مذکور، انتقال این مازاد به حساب سود و زیان یا اندوخته یا توزیع آن به هر شکل بین صاحبان سرمایه به منزله عدم رعایت استانداردهای حسابداری و همچنین تحقق درآمد در آن سال بوده و مشمول مالیات بردرآمد خواهد بود.»

متن استاندارد ۱۱ به هیچ وجه تصریح یا اشاره نکرده است که اگر یک واحد گزارشگر (بنگاه اقتصادی) مفاد استاندارد را در رابطه با تجدید ارزیابی رعایت نکرد مازاد تجدید ارزیابی به‌عنوان یک درآمد تحقق یافته تلقی می‌شود و باید در صورت سود و زیان افشا شود. بلکه عدم رعایت استاندارد با توجه به سطح اهمیت و سایر شرایط و قضاوت حرفه‌ای حسابرس بر نوع اظهارنظر حسابرس موثر خواهد بود. چیزی که آیین نامه در بند ۱۰ خلاف آن را عنوان می‌کند و افزایش سرمایه از محل تجدید ارزیابی را به منزله عدم رعایت استاندارد و تحقق درآمد فرض می‌کند. تحقق درآمد شرایطی (انتقال مخاطرات و مزایای مالکیت به خریدار، عدم کنترل مدیریتی مستمر نسبت به کالای فروش رفته و...) دارد که در استاندارد‌های حسابداری به‌صورت مشخص عنوان شده است و در فرآیند تجدید ارزیابی و انتقال آن به سرمایه هیچ یک از شرایط تحقق درآمد محرز نشده، بنابراین درآمد نیز تحقق نیافته است.

افزون بر این، قانون مالیات‌های مستقیم نیز انجام تجدید ارزیابی و شناسایی مازاد تجدید ارزیابی را مشمول مالیات نمی‌داند اما در آیین‌نامه اجرایی بر خلاف استاندارد‌های حسابداری انتقال آن به سرمایه (و همچنین انتقال به سود انباشته، کاهش زیان انباشته و...) را به منزله تحقق درآمد و مشمول مالیات بودن آن می‌داند. نکته قابل تأمل این است که با انجام تجدید ارزیابی کل سرفصل حقوق صاحبان سهام افزایش پیدا می‌کند که البته معاف از مالیات است. با انتقال مازاد تجدید ارزیابی به حساب سرمایه فقط یک جابه‌جا‌یی میان سرفصل‌های حقوق صاحبان سهام انجام می‌شود و کل حقوق صاحبان سهام از این بابت تغییری نمی‌کند. اگر انتقال مازاد تجدید ارزیابی طبق قوانین مشمول مالیات شود به نظر می‌رسد که با دادن یک امتیاز (استفاده از تجدید ارزیابی جهت افزایش سرمایه) با یک جریمه همزمان (بستن مالیات بر درآمد تحقق نیافته) روبه‌رو‌ خواهیم بود. مثل اینکه توقف یک خودرو در محل پارک ممنوع شامل جریمه توقف ممنوع نشود اما مشمول جریمه دیگری (مثلا سرعت غیر مجاز) شود. نه انجام تجدید ارزیابی و نه انتقال مازاد تجدید ارزیابی به سرمایه هیچ‌کدام رویداد مالی یا اقتصادی نیستند. دلیل اینکه تجدید ارزیابی معاف از مالیات و انتقال مازاد تجدید ارزیابی به سرمایه مشمول مالیات باشد مشخص نیست و در حال حاضر نیز هیچ قانونی به صراحت مشمول مالیات بودن آن را عنوان نکرده است.

از دیدگاه دیگر، بخشی از دارایی‌هایی که تجدید ارزیابی می‌شوند زمین و ساختمان است که در بسیاری از موارد بخش عمده دارایی‌های تجدید ارزیابی شده را تشکیل می‌دهند. نکته قابل توجه این است که حتی فروش زمین و ساختمان مازاد توسط یک بنگاه اقتصادی تنها مشمول مالیات نقل و انتقال و حق واگذاری است. نتیجه اینکه انجام تجدید ارزیابی زمین و ساختمان و انتقال آن به حساب سرمایه حداقل یک مرحله یا یک سطح قبل از فروش است. چگونه فروش یک دارایی مشمول مالیات بر درآمد نیست اما انتقال مازاد تجدید ارزیابی مربوط به آن به یک حساب دیگر (حساب سرمایه) مشمول مالیات است. بنابراین و از این دیدگاه اگر مالیات بر انتقال مازاد تجدید ارزیابی به سرمایه قانونی شود، به نظر می‌رسد حداقل بخشی که مربوط به املاک است، نباید مشمول مالیات شود. چرا که فروش آن نیز مشمول مالیات نیست و فروش آن تنها مشمول مالیات مقطوع (مالیات نقل و انتقال موضوع ماده۵۹ قانون مالیات‌های مستقیم) است.  به نظر می‌رسد که دو تعارض موجود یعنی ۱- تعارض مربوط به تحقق درآمد میان استاندارد‌ها و آیین‌نامه مربوط به تجدید ارزیابی و ۲- تعارض در مشمول مالیات دانستن موضوع انتقال مازاد تجدید ارزیابی به حساب سرمایه حداقل در بخشی که مربوط به زمین و ساختمان است (که حتی فروش آن نیز مشمول مالیات نیست)، باید به نحوی رفع شود. شاید رفع این تعارض‌ها در همین مرحله منجر به حمایت از بنگاه‌های اقتصادی در سالی که سال رونق تولید نام‌گذاری شده است، شود و از طرفی می‌توان با رفع این دو تعارض از ایجاد اختلاف برداشت‌های آتی میان مودیان مالیاتی با سازمان امور مالیاتی و طولانی شدن مراحل رسیدگی و وصول و دادرسی مالیاتی بابت این مساله و صدور بخشنامه‌های متعدد برای رفع سوء‌برداشت‌ها جلوگیری کرد. علاوه بر این یافتن عنوان مناسب برای این مالیات نیز تا حدودی دشوار است. عنوان مالیات بر درآمد یا مالیات نقل و انتقال با توجه به عدم تحقق درآمد و عدم انتقال دارایی‌ها عنوانی مناسب به نظر نمی‌رسد.

 

اخبار مرتبط