اظهارنظر دوگانه در گزارش حسابرس

عبداله آزاد* هدف حسابرس در حسابرسی صورت‌های مالی، ارائه اظهارنظری روشن و کتبی است؛ همراه با توصیف مبنای آن اظهارنظر درباره صورت‌های مالی، بربنیاد ارزیابی نتایج به‌دست آمده از شواهد گردآوری شده در حسابرسی. از این‌رو، وی باید درباره مطلوب بودن یا نبودن تهیه صورت‌های مالی (از تمام جنبه‌های بااهمیت، طبق استانداردهای حسابداری) اظهارنظر کند. حسابرس برای تعیین نوع اظهارنظر ‌باید همه موارد موثر بر اظهارنظر را درنظر بگیرد. می‌توان گفت که مهم‌ترین قضاوت حسابرس در فرآیند حسابرسی، تعیین نوع اظهارنظر است که به دقتی ویژه نیاز دارد. اظهارنظر حسابرس ممکن است تعدیل نشده یا تعدیل شده باشد. طبق استانداردهای حسابرسی، سه نوع اظهارنظر تعدیل شده با عناوین نظر مشروط، نظر مردود و عدم اظهارنظر وجود دارد. حسابرس باید برای تعیین نوع اظهارنظر، کلیت ارائه صورت‌های مالی را درنظر گیرد و با توجه به نتایج حسابرسی، درباره صورت‌های مالی نظری یگانه اظهار کند. در شرایط ویژه، چنانچه اهمیت آثار موارد تحریف، محدودیت در گردآوری شواهد حسابرسی و ابهام (ابهام بااهمیت و فراگیر) بر هر یک از صورت های مالی متفاوت باشد؛ ممکن است اظهارنظر متفاوت درباره هر یک از صورت‌های مالی ضرورت داشته باشد. برای نمونه، ‌اگر حسابرس‌ نتواند با اجرای‌ روش‌های‌ حسابرسی، شواهد کافی و مناسبی‌ را درباره مانده‌های‌ آغاز‌ دوره‌ به دست‌ آورد؛ ممکن است اظهارنظر وی یکی‌ از موارد زیر باشد: الف. نظر مشروط‌، ب. عدم‌ اظهارنظر، و پ‌. اظهارنظر دوگانه، مانند: نظر تعدیل نشده‌ درباره‌ وضعیت‌ مالی‌ و نظر مشروط‌ یا عدم‌ اظهارنظر درباره‌ نتایج‌ عملیات. اظهارنظــــر دوگانه مربوط به شرایط نادر است و حسابرس باید تا آنجا که ممکن است؛ درباره صورت های مالی نظری یگانه اظهار کند. برای نمونه، در شرایط موجود برای عدم اظهارنظر حسابرس، باتوجه به اینکه عدم اظهارنظر، از دید استفاده کننده از گزارش، بدترین نوع اظهارنظر است؛ چون در این حالت، استفاده‌کننده نمی‌داند که باید به صورت‌های مالی اتکا کند یا نه. ممکن است نتیجه قضاوت حسابرس چنین باشد که درباره کلیت ارائه صورت‌های مالی عدم اظهارنظر ارائه نکند و با اظهارنظر دوگانه، به تصمیم‌گیری بهتر استفاده کننده کمک کند. در اظهارنظر دوگانه، تعدیل اظهارنظر درباره صورت سود و زیان، همیشه منجر به تعدیل اظهارنظر درباره صورت جریان وجوه نقد نمی‌شود. برای نمونه، ممکن است تعدیل اظهارنظر درباره صورت سود و زیان به‌دلیل شناسایی نکردن هزینه‌های غیرنقدی باشد؛ درنتیجه، اظهارنظر حسابرس درباره‌ صورت جریان وجوه نقد، با اظهارنظر وی درباره صورت سود و زیان، متفاوت می‌شود. در هر صورت، اظهارنظر حسابرس درباره صورت جریان وجوه نقد، همانند اظهارنظر وی درباره ترازنامه یا صورت سود و زیان (دوگانه) یا هردو اینها (یگانه) است و اظهارنظر سه گانه، نمی‌تواند وجود داشته باشد. *کارشناس ارشد حسابداری و حسابدار رسمی