گارو هوانسیان فر*

منظور از این مقاله نوشتن برنامه حسابرسی نیست. برنامه حسابرسی رسیدگی به بسیاری از حساب‌ها را می‌توان در کتاب‌های حسابرسی مختلف مطالعه کرد. منظور از این مقاله، نگاه نهایی است که سرپرست ارشد یک کار حسابرسی برای حصول اطمینان نهایی از مطلوب بودن صورت‌های مالی نهایی و یادداشت‌های پیوست صورت‌های مالی انجام می‌دهد و مخاطبان این مقاله، سرپرستان ارشد حسابرسی هستند. این کار در واقع هنگامی انجام می‌شود که بعد از رسیدگی‌های لازم و بررسی کاربرگ‌های حسابرسی توسط حسابرس ارشد و سرپرست و در نهایت بررسی صورت‌های مالی نهایی و یادداشت‌های پیوست آن توسط سرپرست تیم حسابرسی، سرپرست ارشد نگاه نهایی به صورت‌های مالی و یادداشت‌های پیوست آن می‌اندازد. البته ممکن است این وظیفه در موسسات حسابرسی مختلف به اشخاص مختلفی در رده‌های شغلی مختلف محول‌ شود، ولی در اینجا فرض می‌کنیم که یک سرپرست ارشد به معنی واقعی این وظیفه را انجام می‌دهد. نظر به اینکه این بحث موضوع یک مقاله است و نه یک کتاب، بنابراین به صورت اختصار نوشته شده و لزوما همه مواردی را که سرپرست ارشد در نگاه نهایی به صورت‌های مالی مدنظر قرار می‌دهد، در بر نمی‌گیرد و فقط مواردی که مهم و اساسی هستند، مطرح شده است.

صورت‌های مالی نهایی که توسط مدیریت یک واحد مورد رسیدگی در اختیار حسابرسان قرار داده می‌شود، توسط کادر حسابرسی از جهات مختلف که در برنامه حسابرسی یک موسسه حسابرسی باید وجود داشته باشد، کنترل می‌‌شود و کلیه کنترل‌های انجام شده روی صورت‌های مالی منعکس می‌شود.

برای حصول اطمینان هر چه بیشتر از صحت صورت‌های مالی و یادداشت‌های پیوست آن، بهتر است که هر بخشی از صورت‌های مالی که توسط هر کدام از کادرهای حسابرسی رسیدگی شده است، دقیقا مطالعه و از صحت و مناسب بودن کلیه موارد مندرج در صورت‌های مالی و یادداشت‌های پیوست آن با واقعیت‌های موجود طبق اسناد و مدارک و دفاتر اطمینان حاصل‌ شود. این عمل یک کنترل بسیار مناسب است؛ زیرا هر حسابرسی که قسمتی از کار حسابرسی را انجام داده است، موارد بسیاری را در خاطر دارد و با مطالعه صورت‌های مالی و یادداشت‌های پیوست آن که یک حالت انسجام یافته از حساب‌های مختلف رسیدگی شده است، دید دقیق‌تر نسبت به مطالب مندرج در صورت‌های مالی و یادداشت‌های پیوست آن دارد و اگر احتمالا موردی وجود داشته باشد که نیاز به اصلاح یا تعدیل باشد، می‌تواند سرپرست کار را از آن مطلع سازد.

حال وظیفه سرپرست ارشد حسابرسی که کل کار حسابرسی را سرپرستی کرده است، در رابطه با صورت‌های مالی نهایی ارائه شده توسط واحد مورد رسیدگی چیست؟ ‌گرچه سرپرست ارشد کار حسابرسی در طی رسیدگی بسیاری از موارد رسیدگی شده را بررسی و کنترل کرده است، اکنون می‌تواند تمام آن حساب‌ها و یادداشت‌های مربوط به آنها را در یکجا و به قول معروف از بالا به مطالب نگاه کند. سرپرست کار این وظیفه را دارد که دفترچه صورت‌های مالی و یادداشت‌های پیوست آن را با دقت بسیار زیاد و با در نظر‌گرفتن کلیه جهات بررسی کند. در این زمان، سرپرست ارشد کار وظیفه دارد که از صفحه اول دفترچه صورت‌های مالی تا آخرین صفحه آن و به قول معروف، حتی بین خطوط (مطالب نوشته نشده) را مطالعه و به موارد بسیاری از جمله رعایت استانداردهای حسابداری، مقایسه اقلام سال جاری با اقلام سال مالی قبل، نحوه ارائه اقلام در صورت‌های مالی و یادداشت‌های پیوست آن، افشاها و... توجه خاص بکند. البته توضیح در مورد جزئیات نکاتی که یک سرپرست ارشد در این مرحله از کار حسابرسی انجام می‌دهد، خود یک برنامه حسابرسی کامل بوده و خارج از چارچوب این مقاله است. در اینجا تجربه و دانش حرفه‌ای سرپرست ارشد کار می‌تواند باعث شود که بعضی از نکات را که در حین حسابرسی حساب‌ها احتمالا فراموش شده که رسیدگی شود یا از چشم افتاده، مشخص و در نتیجه رسیدگی‌های لازم و مکمل انجام‌ شود.

گرچه وظیفه تهیه و حصول اطمینان از صحت کلیه مطالب صورت‌های مالی و یادداشت‌های پیوست آن با مدیریت واحد مورد رسیدگی است، ولی حسابرس نیز باید کاملا از این موضوع اطمینان حاصل کرده و کلیه مواردی را که به نظر او نیاز به اصلاح دارد، به صورت کتبی به اطلاع مدیریت واحد مورد رسیدگی برساند یا برای درج در گزارش حسابرسی مد نظر قرار دهد.

در خاتمه این نوشتار به اهمیت این موضوع: «نگاه نهایی به صورت‌های مالی و یادداشت‌های پیوست آن» توسط سرپرست ارشد حسابرسی تاکید خاص و پیشنهاد می‌کنم که هر سرپرست ارشد حسابرسی برای این مطلب وقت کافی اختصاص دهد تا نتیجه کار حسابرسی هر چه مطلوب‌تر شود.

بدیهی است که دانش و تجربه کاری سرپرست ارشد حسابرسی در این مرحله از کار بسیار موثر است. هر چه دانش و تجربه کاری مفید او بیشتر باشد، به نکات ظریف‌تری می‌تواند توجه کند و به قول معروف، خود صورت‌های مالی با او صحبت خواهد کرد. هر قدر دانش و تجربه حرفه‌ای سرپرست ارشد بیشتر باشد، می‌تواند نکاتی را از صورت‌های مالی استخراج کند که شخص کم تجربه‌ای نتواند آن نکات را ببیند. صورت‌های مالی و یادداشت‌های پیوست آن مثل یک صفحه شطرنج می‌ماند که بستگی دارد که چه کسی به آن نگاه کند، بابی فیشر (نابغه و همیشه قهرمان شطرنج جهان) یا‌گری‌گارسپاروف (ابر شطرنج‌باز جهان) یا شطرنج باز آماتوری که در پارک‌ها برای وقت‌گذرانی، مهره‌ها را بدون هیچ‌گونه هدف و برنامه‌ای حرکت می‌دهد و واقعیت‌های روی صفحه شطرنج را نمی‌بیند و متوجه ترکیبات زیبایی که می‌تواند از آن ایجاد کند نمی‌شود و در نتیجه نمی‌تواند بهترین حرکت را پیدا کند.

*حسابدار رسمی - عضو پیوسته انجمن

حسابداران خبره مدیریت انگلستان