گارو هوانسیان فر*

سخن من با بعضی از حسابرسان مستقل در رابطه با موضوع بندهای گزارش است که بعد از بند اظهارنظر درج می‌شود و روی اظهارنظر حسابرس اثری ندارند. طبق استانداردهای حسابرسی، یکی از موضوعاتی که بعد از بند اظهارنظر گزارش درج می‌شود، «تاکید بر مطلب خاص» است.

در بعضی شرایط، حسابرس می‌تواند برای تاکید موضوعی در رابطه با صورت‌های مالی که در یادداشت‌های پیوست صورت‌های مالی به تفصیل افشا شده است، آن را در گزارش خود، بعد از بند اظهارنظر آورده، ولی در بند اظهارنظر گزارش هیچگونه اشاره‌ای به آن نکند و روی اظهارنظر او نیز تاثیری نگذارد.

نمونه‌هایی از موضوعات تاکید بر مطلب خاص، طبق استاندارد‌های حسابرسی، به شرح زیر است:

الف- موضوع با اهمیت درباره مشکل تداوم فعالیت.

ب - ابهام با اهمیت (غیر از مشکل تداوم فعالیت) که رفع آن به رویدادهای آتی بستگی دارد و ممکن است صورت‌های مالی را تحت تاثیر قرار دهد.

پ - رویدادهای مهمی‌ که بعد از تاریخ ترازنامه به وقوع پیوسته است.

ت - شرح موضوعات حسابداری که بر قابل مقایسه بودن صورت‌های مالی دوره جاری با دوره(های) قبل اثر می‌گذارند.

ث - در صورتی که «سایر اطلاعات» درج شده در یادداشت‌های پیوست صورت‌های مالی دارای اشتباه یا اشتباهاتی باشد و با توجه به اهمیت آن اشتباه یا اشتباهات، حسابرس تشخیص دهد که باید اصلاحات لازم در رابطه با آن اطلاعات (سایر اطلاعات) صورت‌گیرد و واحد مورد رسیدگی از اصلاح آن اشتباه یا اشتباهات امتناع ورزد، حسابرس می‌تواند موضوع را به صورت یک بند تاکید بر مطلب خاص بعد از بند اظهارنظر به اطلاع استفاده‌کنندگان از صورت‌های مالی برساند.

ج - در مواردی که مسوولیت‌های گزارشگری قانونی بیشتری وجود دارد، حسابرس می‌تواند از بند تاکید بر مطلب خاص استفاده کند.

موارد فوق جهت مثال آورده شده و موارد دیگری نیز در استانداردهای حسابرسی وجود دارد که باید بعد از بند اظهارنظر گزارش حسابرس آورده شود و در اینجا از درج آنها خودداری می‌شود، زیرا قصد این مقاله تکرار استانداردهای حسابرسی نیست. خوانندگان محترم می‌توانند برای اطلاع از بقیه موارد، به استانداردهای حسابرسی مراجعه کنند.

هدف از این مقاله، اشاره به موضوعاتی است که در بعضی از گزارشات حسابرسی مشاهده می‌شود که بعد از بند اظهارنظر درج شده و از نظر استانداردهای حسابرسی فاقد هیچ گونه مفهومی‌ هستند. در اینجا به چند مثال از این موارد که از گزارشات حسابرسی بعضی از موسسات استخراج شده و تعداد آنها نیز کم نیست، اشاره می‌شود:

۱ - مقررات قانون مالیات‌های مستقیم در مورد کسر و پرداخت مالیات‌های تکلیفی در مواردی رعایت نشده است.

هدف حسابرس از درج این بند بعد از بند اظهارنظر چیست؟ اگر اثر این موضوع روی صورت‌های مالی با اهمیت است، باید قبل از بند اظهارنظر گزارش می‌آمد و در بند اظهارنظر به آن اشاره می‌شد. اگر اثر این موضوع با اهمیت نیست، حسابرس باید آنرا در نامه مدیریت (نامه نقاط ضعف کنترل‌های داخلی) درج می‌کرد.

۲ - اگر چه در سال‌های اخیر اقداماتی در رابطه با سیستم قیمت تمام شده محصولات ساخته شده به عمل آمده و اقدامات سال جاری منجر به بهبود و ارتقای سیستم قیمت تمام شده بوده، اما برخی اشکالات از جمله خراب بودن وسایل اندازه‌گیری مواد اولیه مصرفی نصب شده در دستگاه‌های تولیدی یا عدم کارآیی و کافی نبودن آنها، تعیین میزان دقیق ضایعات عادی و غیرعادی تولید امکان‌پذیر

نبوده است.

در اینجا مشخص نیست که آیا حسابرس نسبت به محاسبه قیمت تمام شده محصولات واحد مورد رسیدگی قانع شده است یا خیر. اگر اثر مواردی که حسابرس در این بند درج کرده دارای اهمیت است و قیمت تمام شده محصولات تولید شده و محصولات فروش رفته و موجودی‌ها را زیر سوال می‌برد، باید این بند قبل از بند اظهارنظر گزارش وی می‌آمد و در بند اظهارنظر، به آن اشاره می‌گردید. در هر حال، منظور حسابرس از درج این بند بعد از بند اظهارنظر مشخص نیست و به هیچ وجه موضوعی نیست که بعد از بند اظهارنظر در گزارش حسابرس بیاید.

۳ - شرکت فاقد آیین‌نامه و دستورالعمل‌های مکتوب و مدون شامل آیین‌نامه معاملات، تفکیک هزینه‌های سرمایه‌ای از جاری است. با توجه به موارد مذکور و اهمیت فعالیت‌های مرتبط با تدارکات شرکت، تدوین و تصویب چنین آیین‌نامه‌ای، متناسب با وضعیت فعالیت شرکت و اخذ تضمین کافی از پرسنل مسوول شرکت ضروری به نظر می‌رسد.

بند فوق یک بند نامه مدیریت است و بندی نیست که در گزارش حسابرس مستقل بیاید، حال چه قبل از بند اظهارنظر و چه بعد از بند اظهارنظر.

درج چنین بندهایی در گزارش حسابرس مستقل (البته بعد از بند اظهارنظر) هیچ مطلبی را توجیه نمی‌کند. البته بعضی از حسابرسان ممکن است بر این باور باشند که موارد با اهمیت یا اساسی را در بندهای قبل از بند اظهارنظر در گزارش خود درج کنند و مواردی که دارای اهمیت چندانی نیست را برای رفع هر نوع مسوولیت از خود، بعد از بند اظهارنظر گزارش خود درج کنند. چنین موردی در استانداردهای حسابرسی وجود ندارد و حسابرسان در درج بندهایی بعد از بند اظهارنظر باید کاملا مراقب باشند که چه مطلب یا مطالبی را می‌نویسند و قصد و هدف آنها از چنین بندهایی چیست. بندهای گزارش حسابرسی (چه قبل از بند اظهارنظر و چه بعد از آن) باید مطالبی باشند که طبق استانداردهای حسابرسی در گزارش حسابرس بیاید و بدیهی است که حسابرس همیشه باید اصل اهمیت را مدنظر داشته باشد.

* حسابدار رسمی‌- عضو پیوسته انجمن

حسابداران خبره مدیریت انگلستان