مهدی مرادی کوپایی

کارشناس ارشد حسابداری

چندی پیش انتشار خبری در مطبوعات توجه مرا به خود جلب کرد. «زیان انباشته شرکت‌ها مشمول مالیات بر درآمد نمی‌شود»؛ در این خبر که ابلاغ رای هیات عمومی دیوان عدالت اداری در پاسخ به شکایت نمایندگان یک شرکت خصوصی بود، آمده:«تقبل زیان انباشته از سوی صاحبان سرمایه و از طریق کاهش مطالبات شرکا و سهامداران یا از طریق آورده نقدی و غیر‌نقدی مندرج در حساب جاری شرکا یا حساب دیگر هیچ‌گونه منافعی برای شرکت ایجاد نمی‌کند، بنابراین به‌عنوان درآمد مشمول مالیات پذیرفته نمی‌شود.» از تفسیرها و بهتر است بگوییم شایعاتی نظیر معافیت مالیاتی افزایش سرمایه از محل تجدید ارزیابی که در بازار سرمایه درخصوص این خبر منتشر شد بگذریم، موضوع مهم به‌حکم دیوان عدالت اداری مبتنی بر ابطال بخشنامه شماره ۲۰۰/ ۹۳/ ۸۱ مورخ ۲۰/ ۰۷/ ۱۳۹۳ سازمان امور مالیاتی کشور بازمی‌گردد که در آن آمده بود : «با توجه به تفکیک شخصیت شرکت و صاحبان سهام و در‌نظر گرفتن اینکه افزایش حقوق صاحبان سهام (به‌جز از محل آورده‌ها) به‌عنوان درآمد تلقی می‌شود، لذا تقبل زیان توسط سهامداران شرکت و تهاتر آن از محل حساب‌جاری شرکا درآمد محسوب و باید درصورت سود و زیان به‌عنوان درآمد شناسایی شود، از این‌رو مطالبه مالیات از این بابت با رعایت مفاد مواد ١٢٨، ١٠۵ و بند ۱۲ ماده ١۴٨ قانون مالیات‌های مستقیم مصوب اسفند ماه ١٣۶۶ و اصلاحات بعدی آن وفق مقررات قانونی خواهد بود.» در اینجا دو موضوع مطرح می‌شود؛ موضوع اول تهاتر زیان انباشته با حساب‌جاری شرکا و تلقی این رویداد به‌عنوان درآمد و موضوع دوم و مهم‌تر پرداخت مالیات. طبق فرض تفکیک شخصیت در حسابداری، بنگاه تجاری شخصیتی مستقل از مالکان آن دارد که بر این اساس، مطالبات و دیون شخصی مالکان بنگاه تجاری به اشخاص ثالث، جزو منابع و تعهدات واحد تجاری محسوب نمی‌شود.

در حقیقت معادله اساسی حسابداری نیز بیان‌کننده همین واقعیت است که دارایی‌های شرکت برابر با بدهی‌های شرکت و سرمایه مالکان شرکت است یعنی بدهی‌ها، متعلق به شرکت است ولی سرمایه یا اجزای حقوق صاحبان سهام متعلق به مالک شرکت است. حال وقتی حساب‌جاری شرکا که معمولا ماهیت بستانکار دارد و به مفهوم مطالبات مالک از شرکت است بخواهد با زیان انباشته شرکت تهاتر شود، این تهاتر برای شرکت دارای منافع است و اینکه گفته شود این تهاتر هیچ‌گونه منافعی برای شرکت ایجاد نمی‌کند، صحیح نیست. برای درک بهتر این مفهوم فرض شود مالکان یک شرکت آورده‌ای به‌صورت نقد به دلیل شرایط بحرانی شرکت و کمبود نقدینگی آن وارد شرکت می‌کنند. در اینجا شرکت، به مالکان خود بدهکار است که اگر مالکان از طلب خود چشم‌پوشی کنند منفعت آن برای شرکت عدم خروج وجه‌نقد و تسویه بدهی آن بدون صرف منابع مالی خواهد بود. عکس این رویداد زمانی است که شرکت، مطالباتی از سایر اشخاص داشته باشد و این مطالبات قابلیت وصول نداشته و سوخت‌شده تلقی شود.

در این زمان مطالبات شرکت از حساب‌ها خارج و معادل آن هزینه برای شرکت به‌عنوان مطالبات سوخت شده منظور می‌شود (در صورتی‌که قبلا ذخیره لازم در حساب‌ها منظور نشده باشد). البته در این‌خصوص یعنی تهاتر زیان انباشته با حساب‌جاری شرکا می‌توان از طریقی دیگر نیز عمل کرد و آن هم تشکیل مجمع عمومی فوق‌العاده به منظور تصمیم‌گیری درخصوص کاهش سرمایه شرکت به میزان زیان انباشته و سپس افزایش سرمایه از محل مطالبات و آورده نقدی مالکان است. اما در صورت هبه مطالبات مالکان از شرکت، مبلغ آن باید به‌عنوان درآمد شناسایی شود و نمی‌توان مستقیما آن را به حساب سود(زیان) انباشته منظور کرد. اما موضوع دوم و بحث برانگیز این است که آیا این درآمد مشمول مالیات ۲۵ درصدی هست یا خیر؟

طبق بخشنامه اداره مالیاتی: «مطالبه مالیات از این بابت با رعایت مفاد مواد ١٢٨، ١٠۵ و بند ۱۲ ماده ١۴٨ قانون مالیات‌های مستقیم مصوب اسفند ماه ١٣۶۶ و اصلاحات بعدی آن وفق مقررات قانونی خواهد بود.» طبق بند ۱۲ ماده ۱۴۸ ق م م، زیان اشخاص حقیقی یا حقوقی که از طریق رسیدگی به دفاتر آنها و با توجه به مقررات احراز شود از درآمد سال یا سال‌های بعد استهلاک‌پذیر است بنابراین در صورتی‌که شرکتی زیان انباشته‌ای معادل x ریال(تایید شده از سوی اداره مالیاتی) داشته باشد، هبه مطالبات مالکان از شرکت تا این میزان از پرداخت مالیات معاف خواهد بود؛ یعنی درست است که این درآمد مشمول مالیات است اما به دلیل وجود زیان تایید‌شده در سال‌های قبل، سود یا زیان نهایی از نظر مطالبه مالیات، صفر خواهد بود. در پایان به نظر اینجانب بخشنامه اداره مالیاتی و تفسیر منطقی که از این بخشنامه می‌شود با روح و محتوای استانداردهای حسابداری و قوانین مالیاتی انطباق دارد و صدور چنین آرایی به مفهوم نادیده گرفتن استانداردهای حسابداری و قوانین مالیاتی است که در طول چند دهه از سوی استادان و کارشناسان این حرفه تدوین شده است.