گفت و شنود
حسابرسی داخلی؛ حلقه مفقوده در شرکت‌ها
گروه بورس- مجید اسکندری: حسابرسی داخلی مقوله‌ای است که مانند بسیاری دیگر از موضوعات، از غفلت عمومی رنج می‌برد. یک حسابدار رسمی در این زمینه می‌گوید: «در شرایطی که دامنه فعالیت‌های حسابرسی داخلی در دنیا گسترش یافته است، متاسفانه در کشور ما از آن به عنوان فرآیند «سندرسی» (بررسی کفایت کنترل‌های داخلی و قابلیت اتکای صورت‌های مالی) یاد می‌شود.
احمد عیسایی‌خوش، فوق‌لیسانس حسابداری، مدرس دانشگاه و عضو هیات مدیره موسسه حسابرسی ابتکار نوین است.
از دیدگاه وی، تا زمانی که حساب‌خواهی و حساب‌دهی وجود نداشته باشد، حسابرسی داخلی معنی پیدا نمی‌کند.
نویسنده کتاب‌های حسابداری منابع انسانی و حسابداری تقلب، وجود اقتصاد دولتی و نفتی، نبود فضای رقابتی و فقدان شرکت‌های بزرگ چندملیتی در کشور را از عوامل استقرار نیافتن حسابداری داخلی می‌داند.
او معتقد است حیطه فعالیت حسابرسان داخلی، بسیار بیشتر از حسابرسان مستقل است و به همین دلیل، حسابرسان داخلی باید توانایی بیشتری نسبت به حسابرسان مستقل داشته باشند.
گفت‌وگوی تفصیلی «دنیای اقتصاد» با عیسایی‌خوش، به بررسی موضوع حسابرسی داخلی اختصاص یافته که از نظرتان می‌گذرد:
وضعیت حسابرسی داخلی در شرکت‌های ایرانی را چگونه ارزیابی می‌کنید؟
امروز، وجود حسابرسی داخلی برای تقویت سامانه حاکمیت شرکتی، ارتقا و قدرت‌بخشی سامانه کنترل داخلی، کمک به مدیریت ریسک راهبردی و اطمینان‌یابی از شفافیت در گزارشگری در سطح داخلی و در سطح برون سازمانی، ضرورتی انکارناپذیر است. در کشور ما نیز کوشش‌هایی آغاز شده است، اما برای رسیدن به وضعیتی بهینه به وضع استانداردهای حسابرسی داخلی، تشکیل حرفه حسابرسی داخلی و دیگر اقدامات مرتبط نیازمندیم. طی سه دهه اخیر، حسابرسی داخلی در دنیا با تحولات بزرگی همراه شده، اما در کشور ما به دلیل اقتصاد دولتی و نبود شرکت‌های بزرگ و چندملیتی و همراهی نکردن با اقتصاد جهانی، از این تحولات پیروی نشده و هنوز هم در بسیاری از شرکت‌ها، حسابرسی داخلی در حد سندرسی است. متاسفانه اقتصاد ما نفتی است و همه کمبودها از محل درآمد‌های آن جبران می‌شود. اقتصاد نفتی که فاقد شرکت‌های دانش محور است، رقابتی نبوده و در این اقتصاد به قیمت تمام شده به عنوان یک عنصر اساسی در رقابت با سایر اقتصاد‌های دنیا توجه نمی‌شود و در بیشتر موارد نیز بالاتر از سایر کشورها است، زیرا در این اقتصاد، کنترل وجود ندارد و افزایش قیمت با پول نفت جبران می‌شود. با افزایش تصدی‌گری دولت و دخالت گسترده در بخش خصوصی این ناکارآیی بیشتر شده و شرکت‌های بزرگ و کوچک به جای اتکا به خود و استفاده از آخرین فناوری‌های علمی و تحقیقاتی دنیا دست به دامان دولت شده و در صورت ارائه نشدن تسهیلات دولت، با مشکلات عدیده‌ای روبه‌رو خواهند بود همانطور که پس از هدفمندی یارانه‌ها این ناکارآیی بیشتر نمایان شد. حسابرسی داخلی به عنوان یک عنصر کارآمد در نظام اقتصادی دانش محور و جهانی تنها مربوط به واحدهای تجاری و انتفاعی نیست، بلکه دستگاه‌های دولتی هم اگر بخواهند خدمات بهتری عرضه کنند باید از حسابرسی داخلی استفاده کنند. علاوه بر آن در شرکت‌ها یا سازمان‌هایی که از حسابرسی داخلی استفاده می‌کنند به حسابرسی داخلی تنها به عنوان فرآیند سند رسی یا بررسی کفایت کنترل‌های داخلی و قابلیت اتکای اطلاعات صورت‌های مالی نگریسته می‌شود، در حالی که در دنیای امروز دامنه فعالیت‌های حسابرسی داخلی به مراتب بیش از پیش گسترش یافته است. آنها نه تنها در استقرار کنترل‌های داخلی و نظارت بر رعایت آنان شرکت می‌کنند بلکه به بررسی کارآیی عملیات، قابلیت اتکای فناوری اطلاعات، اثربخشی و کارآیی معاملات تجاری داخل و خارج از کشور، کمک به بهبود فرآیندها و عملیات شرکت و نظارت بر رضایت مشتریان در یک کلام به خلق ارزش در شرکت کمک می‌کنند. ما باید به حسابرسی داخلی در کلیه سازمان‌ها به عنوان یک امر جدی توجه ویژه‌ای داشته باشیم. این امر نیازمند توسعه فرهنگ پاسخگویی و پاسخ‌خواهی در کشور است که یکی از اصول مترقی در حرفه مالی است. تا زمانی که حساب‌خواهی و حساب‌دهی وجود نداشته باشد، حسابرسی داخلی معنی پیدا نخواهد کرد و هزینه حسابرسی داخلی هزینه بدون منفعت محسوب می‌شود. با وجود تلاش‌های صورت گرفته در زمینه تقویت حسابرسی داخلی مانند برگزاری سمینار حسابرسی داخلی توسط انجمن حسابداران خبره و انتشار استانداردهای حسابرسی داخلی توسط این انجمن برای تقویت و گسترش حسابرسی داخلی ما به تدوین آیین رفتار حرفه‌ای (اخلاق حرفه‌ای)، فناوری اطلاعات، اولویت دادن به کنترل‌های داخلی در قوانین مربوطه، باز تعریف کنترل‌های داخلی یکپارچه با شرایط محیطی در ایران و تشکیل انجمنی متشکل از حسابرسان داخلی و مدیران پیشرو و سایر تخصص‌های مرتبط نیازمندیم.
حسابرس داخلی کیست و چگونه تعیین می‌شود و فرآیند گزارش‌دهی آن چگونه است؟
اجازه می‌خواهم قبل از تعریف حسابرس داخلی و نحوه و فرآیند گزارش‌دهی آن، به «کنترل‌های داخلی» که حسابرسی داخلی یکی از عناصر و مولفه‌های اصلی آن محسوب می‌شود، اشاره کنم. کنترل‌های داخلی ابزارهایی است که به وسیله مدیریت و سایر کارکنان طراحی و اجرا می‌شود تا از دستیابی به اهداف واحد مورد رسیدگی در زمینه قابلیت اعتماد گزارشگری مالی، اثربخشی و کارآیی عملیات و رعایت قوانین و مقررات مربوطه، اطمینانی معقول به دست آید. از این رو، کنترل‌های داخلی برای شناسایی آن دسته از خطرهای تجاری طراحی و اجرا می‌شود که دستیابی به هریک از این اهداف سازمان را تهدید می‌کند. حسابرسی داخلی به‌طور سنتی بخشی از سیستم کنترل داخلی شمرده می‌شود که از طریق بررسی و ارزیابی کنترل‌های داخلی به مدیریت واحدهای اقتصادی در ایفای وظایف خودشان کمک می‌کند.
وظیفه استقرار سیستم‌های حسابداری و کنترل داخلی مناسب بر عهده مدیریت واحد تجاری است اما هیات مدیره معمولا وظیفه بررسی این سیستم‌ها، نظارت و کنترل اجرای آنها و ارائه پیشنهادهای اصلاحی را به طور مشخص به عهده واحدی به نام حسابرسی داخلی می‌گذارد. حسابرسی داخلی از طریق بررسی و ارزیابی کنترل‌های داخلی به مدیریت واحدهای اقتصادی در ایفای وظایف خودشان کمک می‌کند. امروزه نظام راهبری شرکت‌ها وظیفه هدایت و کنترل سازمان به سمت هدف‌های خود یا هدف اصلی که خلق ارزش برای سهامداران است را به عهده دارد و حسابرسی داخلی بخش جدایی‌ناپذیر از نظام راهبری سازمان شناخته می‌شود.
اجزای نظام راهبری سازمان شامل هیات مدیره، کمیته حسابرسی، مدیریت ارشد، حسابرسان مستقل، حسابرسان داخلی و ارگان‌های نظارتی است. حسابرسی داخلی از طریق ارزیابی کنترل‌های داخلی و ارائه پیشنهاد در راستای بهبود عملیات به راهبری سازمان در دستیابی به هدف کمک می‌کند. جایگاه سازمانی حسابرسی داخلی باید به‌گونه‌ای باشد که حسابرس داخلی بتواند وظایفی را که بر عهده دارد به بهترین شیوه انجام دهد. برای این منظور باید بتواند استقلال خود را حفظ کند. استقلال او از چند جنبه مطرح می‌شود: یکی از لحاظ دسترسی به مدیریت سازمان، دیگری استقلال از فعالیتی که انجام می‌دهد و سوم، از لحاظ اعمال نظر و رای مستقل، یعنی رای خودش را بتواند دور از تعصب و جانبداری مطرح کند. مدیریت باید جایگاه حسابرسی داخلی را در سازمان به گونه‌ای تعریف کند که حسابرس داخلی بتواند استقلال خود را حفظ کند. به علاوه شرح وظایف مدون برای واحد حسابرسی در سازمان، تعیین شده باشد. اگر حسابرسی داخلی، زیر نظر هیات مدیره یا کمیته حسابرسی فعالیت کند، از جایگاه بهتری برخوردار خواهد بود.
وظیفه اصلی حسابرسان داخلی چیست؟
وظایف حسابرسی داخلی از خلال تعریف آن بدست می‌آید. انجمن حسابرسان داخلی آمریکا از حسابرسی داخلی به عنوان «وظیفه ارزیابی مستقلی که با هدف کمک به کارکنان بنگاه در ایفای هرچه بهتر و موثرتر وظایفشان، در درون واحد اقتصادی به وجود می‌آید تا فعالیت‌های آن را رسیدگی و ارزیابی کند»، یاد می‌کند.
انجمن حسابداران عمومی و دولتی انگستان (CIPFA)، حسابرسی داخلی را «وظیفه ارزیابی مستقلی که توسط مدیریت سازمان برای بررسی سیستم کنترل داخلی ایجاد می‌شود تا کفایت سیستم کنترل داخلی را از دیدگاه درست و مناسب، اقتصادی، اثربخش و کارآمد بودن استفاده از منابع سازمان آزمون، ارزیابی و گزارش کند» تعریف می‌نماید. براساس بخش ۶۱ از استاندارد حسابرسی ایران، حسابرسی داخلی یعنی وظایف ارزیابی که در داخل واحد مورد رسیدگی و توسط کارکنان آنان به منظور ارائه خدمت به آن واحد به وجود می‌آید و یکی از ارکان اصلی محیط کنترلی محسوب می‌شود. بررسی صرفه اقتصادی، کارآیی و اثر بخشی عملیات واحد اقتصادی، بررسی رعایت قوانین، مقررات و اجرای دستور‌العمل‌های مدیریت از دیگر وظایف حسابرسی داخلی محسوب می‌شود.
وظایف حسابرسی داخلی، تمام ابعاد یک سازمان، یک شرکت یا یک دستگاه را دربر‌می‌گیرد. گرچه معمولا کلمه حسابرسی با حیطه امور مالی سروکار دارد اما حسابرسان داخلی تنها درگیر کارهای مالی آنطور که حسابرسان مستقل درگیر می‌باشند، نیستند. یعنی تمام کنترل‌هایی که در سازمان وجود دارد، جزئی از سیستم کنترل مدیریت شرکت به حساب می‌آیند. انواع زیرمجموعه‌های سیستمی که در هر شرکتی برای اداره آن شرکت ضرورت پیدا می‌کند، همه جزو قلمرو وظایف حسابرسان داخلی قرار می‌گیرد.
حسابرسی داخلی در تدوین تک‌تک روش‌های کنترل داخلی (چه مالی چه غیرمالی)، استقرار سیستم کنترل داخلی به معنای عام آن، بررسی و ارزیابی سیستم کنترل داخلی، ارائه پیشنهادهای سازنده برای بهبود این سیستم، و ارزیابی اثربخشی و کارآیی استفاده از منابع بنگاه، نقشی اساسی و کلیدی دارد. در این زمینه مطالعه سیستم‌های مالی، مدیریتی و عملیاتی و همچنین رسیدگی‌های ویژه را در دستور کار خود دارد. البته باید گفت که وظایف حسابرسی داخلی با توجه به سیر روند تحولات در طول دهه‌های مختلف از ممیزی اسناد، رعایت خط مشی‌ها و رویه‌ها، ارزیابی کنترل‌های داخلی، ارزیابی ریسک و مدیریت ریسک به سمت و سوی نقش ارزش‌آفرینی ارتقا یافته است.
ضرورت وجود حسابرسان داخلی چیست؟ با وجود حسابرسان رسمی چه نیازی به آنها هست؟
در بیشتر موارد برای حسابرسی دو نقش عمده و اساسی متصور است. یکی نقش بازدارندگی و دیگری نقش پالا‌یش و زدودن انحرافات و به عبارتی اعتبار بخشی به اطلاعات. حسابرسی، چه مستقل و چه داخلی، در هر سازمان به لحاظ نظارتی که دارد و اشتباهاتی که کشف و گزارش می‌کند، نقش بازدارندگی دارد و باعث می‌شود که هیچ کس نتواند در موقعیتی قرار گیرد که مرتکب تقلب و اشتباه شده و آن را پنهان کند. در فرآیند گزارشگری مالی، حسابرس مستقل، از جهت اعتباردهی به بیرون سازمان و حسابرس داخلی از جهت اعتباردهی به درون سازمان باعث می‌شود که چنانچه اشتباهات و تحریفاتی در گزارش‌های مالی صورت گرفته، آنها را کشف و گزارش کند. در عین همسویی هدف حسابرسی داخلی و حسابرسی مستقل، می‌توان وجوه تمایز را نیز برای آن برشمرد. نخست اینکه حسابرسی مستقل یک ضرورت قانونی است و مدیریت سازمان آن را به وجود نمی‌آورد ولی حسابرسی داخلی ارزیابی مستقلی است که توسط مدیران سازمان به وجود می‌آید. هدف اصلی حسابرسی مستقل، اظهار‌نظر در مورد مطلوبیت صورت‌های مالی و عاری بودن آنها از اشتباه و تحریف با اهمیت است. حسابرسی مستقل ممکن است در مورد سیستم کنترل داخلی نیز اظهار‌نظر کند اما این اظهار نظر به کنترل‌هایی محدود می‌شود که حسابرسان آن را به عنوان بخشی از کار خود مورد ارزیابی قرار داده‌اند. تفاوت اصلی و اساسی حسابرس مستقل و داخلی تفاوت در نوع رابطه همکاری آنها با واحد تجاری است. حسابرسی داخلی در استخدام واحد تجاری است و پیوسته با مدیریت همکاری دارد در حالی که حسابرسی مستقل فقط به موجب قرارداد به واحد تجاری ورود می‌یابد. این اصل، زمینه ساز تفاوت اساسی این دو رشته فعالیت یا همان استقلال حسابرس است. حسابرس مستقل دارای استقلال کاملی در مقایسه با حسابرس داخلی است. مسوولیت حسابرسی مستقل، بیشتر در برابر استفاده کنندگان از صورت‌های مالی برون سازمانی و تصمیم‌گیرندگان و به عبارت دیگر صاحبان سهام است در حالی که حسابرسی داخلی در برابر دستگاه مدیریت یا واحد انتخاب کننده آن همانند کمیته حسابرسی یا هیات مدیره پاسخگو خواهد بود. بررسی و رسیدگی‌های حسابرسی مستقل، تنها از لحاظ مالی است و اطمینان از رعایت اصول و استانداردهای حسابداری و گاهی اوقات اصالت و صحت اسناد و مدارک مالی و سیستم کنترل‌های داخلی وی را به ابراز عقیده حرفه‌ای در خصوص صورت‌های مالی اساسی قانع می‌کند؛ در حالی که حسابرسی داخلی خط و مشی و سیاست مدیریت را در تمام جنبه‌های سازمان اعم از مالی و غیرمالی بررسی و حسابرسی می‌کند.
نحوه رسیدگی حسابرسان مستقل به عملیات شرکت‌های بزرگ به خصوص با توجه به زمان محدود، متکی بر نمونه‌گیری و استفاده از تکنیک‌های جدید حسابرسی است و در عمل نمی‌توانند آنچنان که حسابرسان داخلی به آزمایش و بررسی حساب‌ها و مدارک و اطلاعات می‌پردازند در جزئیات وارد شوند. البته حسابرسان داخلی از روش‌های رسیدگی و تکنیک‌های حسابرسان مستقل استفاده می‌کنند اما حیطه فعالیت حسابرسان داخلی بسیار بیشتر از حسابرسان مستقل خواهد بود، و به همین خاطر حسابرسان داخلی باید توانایی‌های بیشتری نسبت به حسابرسان مستقل داشته باشند.در عین حال باید توجه داشت که حسابرسی داخلی و حسابرسی مستقل هر دو بخشی از زنجیره نظارت محسوب می‌شوند و این دو کاملا با یکدیگر مرتبطند. فقدان یا کارا نبودن حسابرسی داخلی یک خلأ جدی است و هنگامی که حسابرسی داخلی بویژه در واحدهای تجاری بزرگ وجود نداشته باشد، حسابرسی مستقل هم به‌درستی انجام نمی‌پذیرد. به اعتقاد اینجانب حسابرسی مستقل و داخلی لازم و ملزوم یکدیگرند و هنگامی که حسابرسی مستقل را الزامی کرده‌ایم، بی‌توجهی به حسابرسی داخلی یعنی کاهش دادن اثر بخشی حسابرسی مستقل. از سوی دیگر باید به این نکته توجه داشت که ساز و کار حسابرس مستقل با این فرض است که حسابرسی داخلی وجود دارد و بدون وجود آن، حسابرسی مستقل ناقص خواهد بود؛ به دلیل همین ضرورت است که در آیین‌نامه حاکمیت شرکتی نیز تاکیدی جدی بر حسابرس داخلی صورت پذیرفته است.
طی فرآیند حسابرس داخلی تا چه حد با مساله حاکمیت شرکتی ارتباط دارد؟
سیستم حاکمیت شرکتی را می‌توان مجموعه قوانین، مقررات، نهادها و روش‌هایی تعریف کرد که تعیین می‌کنند واحدهای تجاری چگونه و به نفع چه کسانی اداره شوند. حسابرسی داخلی، یک فعالیت اطمینان‌بخش و مشاوره‌ای مستقل و بی‌طرفانه به منظور ارزش افزایی و بهبود عملیات یک واحد تجاری است. به این ترتیب می‌توان گفت عرضه خدمات حسابرسی داخلی مانند سایر کالا‌ها و خدمات تابعی از شرایط محیطی، ساختار حاکمیت شرکتی و تقاضای آن از سوی مدیران و سایر استفاده کنندگان این خدمات است. در اهداف کلی طراحی شده برای حاکمیت شرکتی، حسابرس داخلی در کنار حسابرسی مستقل و کمیته حسابرسی یکی از اجزای ارزش آفرین را تشکیل می‌دهد. آیین‌نامه حاکمیت شرکتی در ایران نیز تاکید ویژه‌ای بر استقرار نظام حسابرسی داخلی و کمیته حسابرسی داخلی و کمیته حسابرسی دارد و در آن رابطه بین مدیران و حسابرسان مستقل از طریق کمیته حسابرسی شکل می‌گیرد. در ادامه می‌توان اذعان داشت که سازمان‌ها برای خلق ارزش یا منافع برای مالکان، مشتریان، صاحبکاران و سایر ذی‌نفعان، تاسیس شده‌اند. این مفهوم فلسفه وجودی آنها است. ارزش آفرینی، حاصل استفاده از منابع در فرآیند تولید و عرضه کالا و خدمات است. در این فرآیند حسابرسان داخلی اطلاعاتی درباره شناخت و ارزیابی ریسک‌ها و فرصت‌ها برای کسب منافع سازمان فراهم می‌کنند.
حسابرسان داخلی به چه مرجعی پاسخگو هستند؟ آیا سهامداران خرد می‌توانند با آنها در ارتباط باشند؟
همانطور که گفته شد حسابرسان داخلی مسوول پاسخگویی به مرجعی هستند که آنان را انتخاب کرده است. در صورتی که قصد بر ارزش آفرینی ارائه مشاوره و گزارشات حسابرسان داخلی باشد باید این گروه توسط بالاترین مرجع تصمیم‌گیری یعنی هیات مدیره انتخاب شوند و از دیدگاه حاکمیت شرکتی باید در راستای حسابرسان مستقل باشند و به کمیته حسابرسی گزارش دهند. اما در عین حال سهامداران خرد نمی‌توانند با حسابرسان داخلی ارتباط داشته باشند زیرا گزارش حسابرسان داخلی در راستای اهداف نظام راهبری سازمان است.
حسابرسان داخلی چگونه کارآیی، شفافیت و قابلیت اتکای اطلاعات در شرکت را ارزیابی می‌کنند؟
از آنجا که حسابرسی داخلی جزئی از ساختار کنترل داخلی محسوب می‌شود و با توجه به جایگاه ویژه حسابرس داخلی در بحث حاکمیت شرکتی، در استانداردهای حسابرسی، وجود حسابرسی داخلی به عنوان یکی از عناصر اساسی شناخته شده و حسابرس مستقل ملزم به ارزیابی نحوه کار حسابرس داخلی شده است. طبق استاندارد ۶۱۰ حسابرسی، حسابرس مستقل باید فعالیت‌های واحد حسابرسی داخلی و اثر آن را بر روش‌های حسابرسی مستقل، ارزیابی کند. افزون بر آن اشاره شده از آنجا که برخی از ابزارهای دستیابی به هدف‌های مورد نظر حسابرس مستقل و حسابرس داخلی یکسان است، پاره‌ای از کارهای واحد حسابرسی داخلی می‌تواند در تعیین نوع و ماهیت، زمان‌بندی اجرا و حدود روش‌های حسابرسی مستقل مفید واقع شود. بنابراین، وجود حسابرسی داخلی و توانمندی آن در اجرای وظایف و مسوولیت‌های پیش بینی شده تاثیر بسزایی در شفافیت و قابلیت اتکای اطلاعاتی خواهد داشت که توسط حسابرسان مستقل یا از منابع درون سازمانی ارائه شده است. ضمن اینکه باید توجه داشت هرچه حسابرسان داخلی از استقلال بیشتری برخوردار باشند و گزارشات خود را به مقامات بالاتری در سازمان ارائه دهند بر قابلیت اتکای اطلاعات و گزارشات آنان افزوده خواهد شد.
ارسال نظر