عباس وفادار* محمدکاظم تقدیر** بخش نخست به تازگی ادارات امور مالیاتی پرونده برخی مودیان مالیاتی را با استناد به معامله آنان با به اصطلاح «کد فروشان» به هیات‌های ۳ نفره موضوع بند ۳ ماده ۹۷ قانون مالیات‌های مستقیم احاله کرده و هیات‌های یاد شده هم حکم به رد یا غیرقابل رسیدگی بودن دفاتر آنها داده و بر این اساس، مالیات‌های هنگفتی برای این دسته از مودیان تشخیص داده‌اند. در این نوشتار به بررسی ایرادهای قانونی این نحوه عمل سازمان امور مالیاتی می‌پردازیم. سازمان امور مالیاتی کشور به استناد ماده ۱۸ قانون مالیات بر ارزش افزوده، از مشمولان این قانون ثبت‌نام و نسبت به صدور گواهینامه ثبت‌نام در نظام مالیات بر ارزش افزوده برای آنان اقدام می‌کند. در این گواهینامه، شماره اقتصادی بنگاه اقتصادی درج می‌شود و مدت اعتبار آن از تاریخ صدور به مدت یک سال است. همچنین این سازمان به استناد ماده ۱۹ قانون مالیات بر ارزش افزوده، اقدام به انتشار دستورالعمل صدور صورتحساب فروش کالا و ارائه خدمات کرده که مفاد آن از تاریخ ۰۱/۰۷/۱۳۸۷ برای کلیه عرضه‌کنندگان کالاها و ارائه‌دهندگان خدمات لازم‌الاجرا بوده است. به موجب ماده قانونی و دستورالعمل یاد شده، مودیان مشمول نظام مالیات بر ارزش افزوده موظفند اطلاعات هویتی مشخصات متعاملین اعم از نام، کد اقتصادی یا کد ملی (بر حسب مورد)، نشانی کامل و کد پستی را در خصوص فروشندگان و خریداران به طور کامل درصورتحساب‌های فروش درج کنند. بر این اساس، صادر‌کنندگان صورتحساب‌های فروش کالا و خدمات موظفند در بخشی از صورتحساب با عنوان «مشخصات فروشنده»، اطلاعات ضروری خود شامل نام/ عنوان فروشنده، شماره اقتصادی فروشنده (در مورد اشخاص حقوقی) و شماره شناسایی ملی (در مورد اشخاص حقیقی)، نشانی کامل و کد پستی فروشنده را درج کنند و در بخش دیگری از صورتحساب با عنوان «مشخصات خریدار»، اطلاعات ضروری شامل نام/عنوان خریدار، شماره اقتصادی خریدار(در مورد اشخاص حقوقی) و شماره شناسایی ملی (در مورد اشخاص حقیقی)، نشانی کامل و کد پستی خریدار را از وی اخذ و در این بخش از صورتحساب درج کنند. همان‌گونه که ملاحظه می‌شود وظیفه عرضه‌کنندگان کالاها و ارائه دهندگان خدمات، صدور صورتحساب مطابق فرم نمونه تهیه شده توسط سازمان امور مالیاتی، درج اطلاعات هویتی خود و اخذ اطلاعات هویتی خریدار و درج آن در صورتحساب مربوطه است. نکته مهم دیگری که باید به آن توجه کرد این است که به استناد دستورالعمل یاد شده، در مواردی که عرضه کالا و ارائه خدمات به مصرف کننده نهایی است، می‌توان از صورتحساب‌هایی با عنوان صورتحساب ماشین‌های فروش استفاده کرد که در آن مشخصات خریدار درج نمی‌شود و دستورالعمل، دلیل این کار را به صراحت چنین عنوان کرده است: «در هنگام صدور این گونه صورتحساب‌ها، طرف معامله (خریدار) معمولا قابل شناسایی و ثبت در صورتحساب نمی‌باشد». همچنین به موجب مفاد این دستورالعمل: «مالیات‌ها و عوارض مندرج در صورتحساب‌های صادره توسط ماشین‌های فروش، به دلیل عدم درج مشخصات خریدار قابل محاسبه به عنوان اعتبار مالیاتی قابل کسر از مالیات‌های وصول شده و یا استرداد توسط خریدار بر اساس ماده ۱۷ قانون نخواهد بود.» تا این بخش از نوشتار با وظایف عرضه‌کنندگان کالاها و ارائه‌ دهندگان خدمات به موجب ماده ۱۹ قانون مالیات بر ارزش افزوده و دستورالعمل آن آشنا شدیم. همان‌گونه که ملاحظه شد، به تصریح قانون و دستورالعمل آن، عدم درج مشخصات خریدار خللی در صحت معامله وارد نمی‌کند و فقط خریدار، مجاز به استفاده از اعتبار مالیاتی خرید انجام شده، نیست. پس از اجرایی شدن قانون مالیات بر ارزش افزوده، برخی اشخاص دارنده کد اقتصادی و گواهینامه ثبت‌نام در نظام مالیاتی ارزش افزوده، کد اقتصادی خود را در قبال دریافت پول در اختیار برخی خریداران یا فروشندگان کالا قرار داده و درآمدهای کلانی از این بابت کسب کرده‌اندکه به آن‌ها اصطلاحا «کدفروش» گفته می‌شود. خریداران کالاها با ارائه کد اقتصادی این اشخاص به فروشندگان، اقدام به خرید می‌کنند و برخی فروشندگان نیز با درج کد اقتصادی این اشخاص به عنوان فروشنده، اقدام به فروش کالا به خریداران می‌کنند. هنگامی که فروشنده‌ای از کد اقتصادی کدفروش‌ها استفاده می‌کند و اطلاعات شناسایی مالیاتی کدفروش را به جای اطلاعات خود ابراز می‌کند، خریدار به لحاظ قانونی وظیفه احراز صحت اطلاعات ابرازی از سوی طرف معامله را ندارد و فقط باید کد اقتصادی یا کد ملی خود را حسب مورد برای درج در فاکتور ارائه کند. علت این امر کاملا مشخص است: هر فرد تنها وظیفه (و طبعا امکان) ابراز صحیح اطلاعات مربوط به خود را دارد. هیچ کس نه می‌تواند (چون ابزار قانونی کنترل دقیق اطلاعات و تشخیص موارد جعل یا ... را در اختیار ندارد) و نه باید اطلاعات مربوط به مشخصات فردی ابراز شده از سوی طرف معامله را راست آزمایی کند (اصل صحت که در تمام نظام‌های حقوقی جهان پذیرفته شده است به روشنی مقرر می دارد اصل بر صحت کردار و گفتار افراد است مگر آن که خلاف آن اثبات شود). هنگامی هم که خریداری از کد اقتصادی کد فروش‌ها استفاده می‌کند و شخصیت خود را به عنوان شخصیت کد فروش معرفی می‌کند، فروشنده به لحاظ نکات یادشده بالا، نه امکان و نه وظیفه احراز صحت اطلاعات را دارد و فقط باید کد اقتصادی یا کد ملی خریدار را حسب مورد به منظور درج در فاکتور، از خریدار اخذ کند. طبیعتا در هر دو مورد بالا، معامله از نظر حقوقی انجام شده، کمیت و کیفیت کالا و مبلغ آن مشخص شده، مالکیت کالا منتقل می‌شود و شرایط صحت معاملات (اشاره شده در مواد ۱۸۳ به بعد قانون مدنی) به طور کامل رعایت شده است. اما در هریک از این دو حالت، حسب مورد فروشنده یا خریدار از اطلاعات شناسایی (مالیاتی) غیر واقعی استفاده کرده است و طرف مقابل نیز از لحاظ عرفی و قانونی وظیفه کشف این موضوع را نداشته است. از اواخر سال ۱۳۸۹ برخی از این کد فروش‌ها توسط سازمان امور مالیاتی کشف و نام آن‌ها در فهرست مودیان ثبت‌نام شده فاقد اعتبار در سایت نظام مالیات بر ارزش افزوده سازمان یاد شده منعکس شده و به تدریج تعداد آنها در حال افزایش است. ادارات امور مالیاتی نیز از سال‌های اخیر در فرآیند انجام رسیدگی‌های مربوط به مالیات عملکرد اشخاص، اقدام به بررسی صورتحساب‌های فروش در دفاتر خریداران و فروشندگان کرده و در صورتی که در صورتحساب‌های فروش فروشندگان، کد اقتصادی یک کد فروش به عنوان خریدار درج شده باشد یا اگر اشخاص، خریدی انجام داده باشند که کد فروشنده در صورتحساب، کد اقتصادی یک کد فروش باشد، موضوع را در گزارش رسیدگی خود درج و پرونده این شخص را با دلیل غیر قابل رسیدگی بودن دفاتر قانونی به لحاظ فروش به یک کد فروش، یا خرید از یک کد فروش، به هیات ۳ نفره موضوع بند ۳ ماده ۹۷ قانون مالیات‌های مستقیم ارجاع می‌دهند و هیات‌های یاد شده نیز متاسفانه با استناد به بند ۱۶ ماده ۲۰ آیین ‌نامه مربوط به روش‌های نگهداری دفاتر و اسناد و مدارک و نحوه ثبت وقایع مالی و چگونگی تنظیم صورت‌های مالی نهایی موضوع تبصره ۲ ماده ۹۵ و اصلاحات آن، این موارد را از مصادیق «ثبت هزینه‌ها و درآمدها و هر نوع اعداد و ارقام مالی غیر‌واقع در دفاتر به شرط احراز» دانسته و رای به غیر‌‌قابل رسیدگی بودن دفاتر صادر می‌کنند. این در حالی است که اعداد و ارقام یادشده در این دفاتر لزوما غیر واقع نبوده و تنها اطلاعات شناسایی مالیاتی یک طرف معامله به دلیلی که ورای قدرت تشخیص و احراز طرف دیگر بوده، غیر واقع است. پس از آن نیز ادارات امور مالیاتی از طریق علی‌الراس و با استفاده از ضرایب مالیاتی اقدام به تعیین مالیات عملکرد مودی کرده و مبالغ هنگفتی از مالیات را به مودی تحمیل می‌کنند. * حسابدار رسمی، کارشناس رسمی دادگستری و مدرس دانشگاه ** وکیل پایه یک دادگستری و مشاور حقوقی