عباس وفادار*
اصل مسلم در پذیرش یک هزینه به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی، مربوط بودن آن به فعالیت واحد اقتصادی است و شکی در آن نیست. بر همین اساس، به موجب ماده ۱۴۷ قانون مالیات‌های مستقیم (ق.م.م)، «هزینه‌های قابل قبول برای تشخیص درآمد مشمول مالیات به شرحی که ضمن مقررات این قانون مقرر می‌شود عبارت است از هزینه‌هایی که در حدود متعارف متکی به مدارک بوده و منحصرا مربوط به تحصیل درآمد موسسه در دوره مالی مربوط با رعایت نصاب‌های مقرر باشد.»

به موجب ماده 148 ق.م.م، یکی از هزینه‌هایی که حائز شرایط در ماده یادشده است، سود و کارمزدی است که برای انجام دادن عملیات موسسه به بانک‌ها، صندوق تعاون و همچنین موسسات اعتباری غیر بانکی مجاز پرداخت شده یا تخصیص یافته باشد.
رییس وقت سازمان امور مالیاتی، بخشنامه‌ای به شماره ۳۰۵۴۵/۳۹۳/۲۳۲ مورخ ۱۸/۳/۱۳۸۸ را به منظور ایجاد وحدت رویه در رسیدگی به حساب تسهیلات مالی دریافتی و هزینه سود و کارمزد پرداختی صادر کرده است. در بند ۸ این دستورالعمل چنین آمده است:
«8- در صورتی ‌که مودیان مالیاتی از محل تسهیلات دریافتی به سایر اشخاص از جمله شرکا، سهامداران، مدیران و اشخاص وابسته موضوع ماده 129 قانون تجارت به عنوان وام، قرض و یا به هر عنوان دیگر پرداخت نکنند، هزینه تامین مالی مربوط، به تناسب مبالغ پرداختی یادشده، به عنوان هزینه قابل قبول محسوب نخواهد شد.»
همان‌گونه که مشخص است، بخشنامه یادشده در تاریخ ۱۸/۳/۱۳۸۸ صادر شده و اجرای آن توسط ادارات امور مالیاتی در مورد عملکرد سال ۱۳۸۷ شرکت‌ها منجر به مناقشات بسیاری شده است. اگرچه ماده ۱۲۹ قانون تجارت از اساس در مورد طلبکاران شخصی از شرکای شرکت تضامنی و نحوه وصول طلب آنان است و...
هیچ ارتباطی به اشخاص وابسته ندارد و احتمالا منظور رییس وقت سازمان امور مالیاتی، مفاد ماده 129 لایحه قانونی اصلاح قسمتی از قانون تجارت ایران مصوب اسفند ماه 1347 بوده است، بنا به دلایل زیر، بند 8 دستورالعمل مورد بحث دارای نقص بوده و اجرای آن منجر به بی‌عدالتی مالیاتی در حق مودیان مشمول آن می‌شود:
۱- در بند ۸ تاکید شده در صورت هرگونه پرداخت به اشخاص موضوع این بند، هزینه تامین مالی به تناسب مبالغ پرداختی یادشده، به عنوان هزینه قابل قبول محسوب نخواهد شد. کاملا پر واضح است با توجه به این که محاسبه هزینه تامین مالی به دو عامل مبلغ پرداختی و مدت آن بستگی دارد، طبعا عدم پذیرش بخشی از آن نیز علاوه بر مبلغ پرداختی، مستلزم در نظر گرفتن عامل زمان پرداخت به این اشخاص است که در دستورالعمل یاد شده صحبتی از آن به میان نیامده است.
2- معمولا شرکت‌ها دارای معاملات بسیار با اشخاص وابسته به‌خصوص در شرکت‌های گروه هستند. نتایج این‌‌گونه معاملات منجر به طلب از برخی شرکت‌های گروه و بدهی به برخی دیگر از این شرکت‌ها می‌شود. طبعا در این شرایط، بخشی از مطالبات از شرکت‌های گروه، از محل بدهی به سایر شرکت‌های گروه تامین شده و بنابراین، در عمل منابع مالی مصرف شده در پرداخت به شرکت‌های گروه، که هزینه تامین مالی به تناسب مبلغ پرداختی و مدت آن باید به عنوان هزینه غیر قابل قبول تلقی شود، معادل تفاوت طلب و بدهی شرکت‌های گروه است نه فقط مطالبات از شرکت‌های گروه.
۳- علاوه بر دو مورد فوق، بند ۸ این دستورالعمل دارای یک ایراد اساسی دیگر است که صرف نظر از بی عدالتی مالیاتی، شرکت‌ها را به سمت و سوی تقسیم سود و خروج منابع مالی از شرکت و در نهایت تضعیف توان مالی آنان سوق می‌دهد. همان‌گونه که می‌دانیم از درآمد مشمول مالیات شرکت‌ها، معادل ۲۵ درصد مالیات کسر می‌شود. شرکت‌ها می‌توانند سود خالص پس از کسر مالیات را به حساب سود انباشته، اندوخته‌ها یا افزایش سرمایه منظور کرده و موجبات رشد شرکت را میسر سازند یا آن را به طور ۱۰۰ درصد تقسیم کنند که طبعا در این حالت، شرکت منابع مالی لازم جهت رشد و توسعه خود را در اختیار نخواهد داشت. دو شرکت مشابه را در نظر بگیرید. هر دو شرکت در سال جاری سود انباشته‌ای به مبلغ یک میلیون ریال داشته‌اند که مالیات آن را پرداخت کرده؛ بنابراین هر تصمیمی را در مورد آن، از جمله تقسیم بین سهامداران می‌توانند اتخاذ کنند. همچنین هر یک از دو شرکت، تسهیلات مالی به مبلغ یک میلیون ریال از بانک دریافت کرده‌اند که هزینه مالی آن ۲۰۰ هزار ریال است. شرکت اول، ۱۰۰ درصد سود انباشته خود را بین سهامداران تقسیم می‌کند. سهامداران نیز مانده بدهکاری ندارند؛ بنابراین به استناد بند ۸ دستورالعمل، هزینه مالی آن کاملا قابل قبول است. شرکت دوم با هدف رشد و توسعه فعالیت‌ها، سودی تقسیم نمی‌کند؛ اما به منظور حل مشکل سهامداران خود، مجبور می‌شود مبلغ یک میلیون ریال به طور علی‌الحساب به آنان پرداخت کند و این مبلغ را به بدهکار حساب سهامداران منظور می‌کند. از آنجایی که مانده بدهکاری سهامداران در شرکت دوم در دفاتر، مساوی با مبلغ تسهیلات مالی دریافتی است؛ بنابراین به موجب بند ۸ این دستور‌العمل، هزینه تامین مالی آن کلا قابل قبول نخواهد بود. آیا می‌توان شرکت دوم را که از همه نظر شبیه شرکت اول است، به لحاظ تقسیم نکردن سود و پرداخت علی‌الحساب به سهامداران به میزان بخشی از سود انباشته شرکت، از پذیرش هزینه مالی محروم کرد؟ و آیا این امر صرف نظر از بی‌عدالتی مالیاتی، شرکت‌ها را به تقسیم سود ۱۰۰ درصد به منظور امکان پذیرش هزینه‌های مالی تشویق نمی‌کند؟ و آیا این کار، یک سیاست مالی مغایر با اهداف رشد و توسعه شرکت‌ها نیست؟
همان‌گونه که ملاحظه می‌شود، صدور دستورالعمل‌های خلق‌الساعه مالیاتی بدون در نظر گرفتن تمامی جوانب آن نتیجه‌ای جز بی عدالتی مالیاتی و تضییع حقوق مودیان مالیاتی ندارد.
از سوی دیگر، این دستورالعمل منجر به تفاوت‌های هنگفت بین درآمد مشمول مالیات تعیین شده توسط حسابداران رسمی در گزارش‌های حسابرسی مالیاتی با در نظر گرفتن سه مورد مندرج در فوق و برگ تشخیص مالیات صادره از بابت برگشت هزینه‌های مالی شرکت‌ها توسط ادارات امور مالیاتی و هیات‌های حل اختلاف مالیاتی به لحاظ رعایت شکلی بند ۸ این دستورالعمل شده است.
بر این اساس، کاملا پر واضح است که اجرای بند 8 دستورالعمل یاد شده، ضمن تضییع حقوق مودیان مالیاتی، منجر به تحمیل مبالغ هنگفت مالیات به شرکت‌ها و تشویق شرکت‌ها به تقسیم 100 درصد سود به منظور پذیرش هزینه‌های مالی خود می‌شود که این امر نیز منجر به تضعیف توان مالی شرکت‌ها شده و مغایر با قوانین برنامه توسعه و سند چشم‌انداز 20 ساله کشور است.
با توجه به مراتب بالا، توصیه می‌شود ریاست سازمان امور مالیاتی با بررسی همه جانبه موضوع و در نظر گرفتن طلب و بدهی شرکت‌های گروه، زمان پرداخت و همچنین مبلغ سود انباشته شرکت‌ها که هر گونه اتخاذ تصمیم در مورد آن از جمله تقسیم، انتقال به اندوخته‌ها یا افزایش سرمایه، در اختیار صاحبان سهام است و هر تصمیم متخذه در این مورد، فاقد آثار مالیاتی بر شرکت است، نسبت به اصلاح بند ۸ این دستورالعمل اقدام کند تا حقوق مودیان مالیاتی بیش از این تضییع نشود.
* مدرس دانشگاه، حسابدار رسمی، کارشناس رسمی دادگستری