دکتر رحمت‌الله محمدی‌پور*

غلامرضا رضایی* *

از ژانویه ۱۹۷۳هنگامی‌ که کمیته استانداردهای حسابداری بین‌المللی (IASC)، در انگلستان تاسیس شد دنیای حسابداری می‌کوشد تا مجموعه‌ای از استانداردهای حسابداری مالی با کیفیت جهانی را وضع کند. اگرچه این حرکت در ابتدا به کندی آغاز شد اما در ۱۰ سال گذشته این مهم سرعت یافته است.

تفکر اولیه‌ای که در پس این حرکت بلند‌پروازانه قرار دارد این است که با توجه به فعالیت بازارهای مالی در سطح جهانی اطلاعات مالی مطلوب و با قابلیت مقایسه بالا برای آنها مورد نیاز است. اطلاعات مالی مطلوب باید مربوط، قابل اتکا و مفید باشند. قابلیت مقایسه میان صورت‌های مالی از قبیل ترازنامه، صورت سود و زیان و صورت گردش وجوه نقد زمانی حاصل می‌شود که آن صورت‌های مالی بر‌اساس قوانین و استانداردهای حسابداری یکسانی تهیه شده باشند.


صورت‌های مالی که با استفاده از مجموعه‌ای از استانداردهای حسابداری مشترک ارائه شوند، می‌توانند سرمایه‌گذاران را در فهم بهتر شرایط مختلف سرمایه‌گذاری یاری کنند و این امر می‌تواند موجب اطمینان برای سرمایه‌گذاران درخصوص اعتبار صورت‌های مالی شود و موجبات جذب سرمایه از بازارهای سراسر دنیا با هزینه‌های کمتری را فراهم کند، اما در صورت یکسان نبودن صورت‌های مالی، سرمایه‌گذاران در سطح بین‌المللی مجبورند برای درک بهتر اسناد مالی هزینه‌های زیادی را به منظور برگرداندن مفاهیم صورت‌های مالی برای بهبود قابلیت مقایسه متحمل شوند.از این رو استانداردسازی گزارشگری مالی در سطح بین‌المللی موجب می‌شود تا شفافیت و قابلیت مقایسه صورت‌های مالی میان کشورهای مختلف ممکن شود. با توجه به نکات فوق، هیات استانداردهای حسابداری (IASB) استانداردهای بین‌المللی گزارشگری مالی (IFRS) را با هدف مشخص کردن یک مجموعه مجزا و منحصر به فرد در حوزه استانداردهای حسابداری با کیفیت مطلوب و قابل اجرا در سطح بین‌المللی، هماهنگ کرده استانداردهای حسابداری مالی در قالب استانداردهای بین‌المللی حسابداری و تقویت کاربرد‌های این استانداردها ارائه کرده است.در حال حاضر دو مجموعه استاندارد حسابداری در دنیا در حال اجرا است که توسط (‌FASB) هیات استانداردهای حسابداری مالی مستقر در آمریکا و (IASB) هیات استانداردهای حسابداری بین‌المللی مستقر در انگلستان وضع شده‌اند. در ارتباط با اینکه چه موقع و به چه نحو این استانداردها با هم یکی می‌شوند هنوز تصمیمی اتخاذ نشده است، اما این احتمال وجود دارد که IFRS (استانداردهای گزارشگری مالی بین‌المللی)، به‌عنوان استاندارد جهانی، با اعمال پاره‌ای از تغییرات، متناسب با هر کشور انتخاب شود. هدف نهایی هر دو فرآیند هماهنگ‌سازی و همگرایی استانداردهای حسابداری و گزارشگری مالی بین‌المللی در دستیابی به مقایسه‌پذیری بین‌المللی در گزارشگری مالی است که هر دو فرآیند در طول زمان انجام شده است.


در حالی که مفهوم هماهنگ‌سازی استانداردهای حسابداری به کاهش رویه‌های حسابداری جایگزین در کشورهای متفاوت اشاره دارد، مفهوم همگرایی استانداردهای حسابداری بر فرآیند تدوین مجموعه‌ای باکیفیت از استانداردهای گزارشگری مالی بین‌المللی برای استفاده در سطح بین‌المللی تاکید دارد.



مروری مختصر بر فرآیند تنظیم استانداردهای حسابداری

تهیه و تنظیم استانداردهای حسابداری در هر کشوری، همزمان با تاسیس هیات‌های حسابداری در آن کشورها آغاز شده است. نخستین تلاش‌ها برای هماهنگ‌سازی استانداردهای حسابداری بین‌المللی پس از پایان جنگ جهانی دوم و امضای پیمان ایجاد جامعه‌ اقتصادی اروپا در ۱۹۵۷ آغاز و با تاسیس هیات استانداردهای حسابداری بین‌المللی در ۲۰۰۱ به پایان رسید. بی‌شک فعال‌ترین سازمان در ایجاد هماهنگ‌سازی استانداردهای حسابداری بین‌المللی کارگروه تدوین استانداردهای حسابداری بین‌المللی بوده است.


این کارگروه در ۱۹۷۳ با هدف دستیابی به هماهنگ‌سازی استانداردهای حسابداری بین‌المللی ایجاد شد و در این هنگام کمیته استانداردهای حسابداری بین‌المللی (IASC) با توافق میان هیات‌های حسابداری 9 کشور جهان تشکیل شد. این کشورها عبارت بودند از: ایالات متحده آمریکا، انگلستان، استرالیا، کانادا، فرانسه، آلمان، ژاپن، مکزیک و هلند.بر مبنای توافقنامه‌ نورواک، در فوریه‌ ۲۰۰۶، هیات استانداردهای حسابداری مالی آمریکا و هیات استانداردهای حسابداری بین‌المللی تفاهم‌نامه‌ مشترکی را امضا کردند که مسیر پیشرفت مورد نظر این دو هیات تا ۲۰۰۸ را بیان می‌کرد. این تفاهم‏نامه بیانگر سه رهنمود زیر در مسیر همگرایی است:


• همگرایی استانداردهای حسابداری می‌تواند به بهترین شکل از طریق تدوین استانداردهای با کیفیت رایج در طول زمان حاصل شود.


• به جای تلاش در حذف تفاوت‌های استانداردها که برای دستیابی به بهبود چشمگیر ضروری‌ است، دو هیات باید استاندارد متداول جدیدی را تدوین کنند که کیفیت اطلاعات مالی را بهبود بخشد.


• توجه به نیازهای سرمایه‌گذاران به معنی آن است که دو هیات باید از طریق جایگزینی استاندارد ضعیف‌تر با استاندارد قوی‌تر به دنبال همگرایی باشند (ایالات متحده و استانداردهای بین‌المللی کدام راه پیش رو، ترجمه محمد شیرانی‌مقدم).


• در اواخر سال 2007 میلادی، هیات استانداردهای حسابداری مالی(FASB) و هیات استانداردهای حسابداری بین‌المللی (IASB)، نخستین پروژه مشترک اصلی خود را به پایان رساندند و استانداردهای همگرایی را در مورد «ترکیب واحدهای تجاری» صادر کردند.

در نوامبر سال 2008 میلادی، کمیسیون بورس و اوراق بهادار آمریکا (SEC) در بیانیه‌ای عمومی، مسیری پیشنهادی به منظور استفاده از استانداردهای گزارشگری مالی بین‌المللی (IFRS) منتشر کرد.هم‌اکنون این دو هیات به کار مشترک‌ خود برای همگرایی استانداردهای حسابداری ادامه می‌دهند و بر اساس گزارش مشترک این دو هیات که در آوریل ۲۰۱۲ به گروه بیست ارائه ‌شده است انتظار می‌رود استانداردهای نهایی حسابداری مربوط به این پروژه‌ها تا اواسط ۲۰۱۳ منتشر شود.


مزایا و چالش‌های به‌کارگیری استانداردهای بین‌المللی گزارشگری مالی

مزایای به‌کارگیری استانداردهای بین‌المللی گزارشگری مالی به‌طور کلی مرتبط با جنبه‌های شفافیت، همخوانی و سازگاری صورت‌های مالی و کاهش موانع ناشی از عدم تقارن اطلاعاتی در حوزه تامین مالی است. به‌طور خاص مهم‌ترین مزیت‌های حاصل از به‌کارگیری این استانداردها را می‌توان در قالب افزایش قابلیت مقایسه صورت‌های مالی، افزایش شفافیت و دقت گزارشگری مالی و کاهش هزینه‌های تطبیق صورت‌های مالی بیان کرد که در ذیل درخصوص هریک توضیح مختصری ارائه می‌شود:


افزایش قابلیت مقایسه صورت‌های مالی

یکی از مهم‌ترین اهداف استانداردسازی گزارشگری مالی، افزایش امکان مقایسه صورت‌های مالی است. وجود مجموعه‌ای از استانداردهای سطح بالا منجر به کاهش هزینه‌های دسترسی به بازارهای سرمایه در سراسر جهان شده و از این جهت سرمایه‌گذاران را منتفع می‌کند. در حال حاضر با گسترش چشمگیر ارتباط از طریق دنیای وب، گزارشگری مالی از راه دور در حال رواج یافتن بوده و سرمایه‌گذاران فارغ از محل سکونت خود امکان دسترسی به گزارش‌های مالی شرکت‌ها را یافته‌اند. این در شرایطی است که در صورت عدم وجود استانداردهای بین‌المللی حسابداری، مقایسه صورت‌های مالی سایر کشورها بسیار مشکل شده و در موارد زیادی امکانپذیر نیست. از سوی دیگر، اگر تفاوت عمده‌ای در نحوه گزارشگری مالی بین کشورها وجود داشته باشد، در صورت عدم وجود استانداردهای بین‌المللی حسابداری برای آگاهی از صورت‌های مالی شرکت‌های خارجی نیاز به شناخت از نحوه تدوین گزارش‌های مالی در سایر کشورها وجود دارد که در صورت عدم این شناخت، آگاهی از صورت‌های مالی این شرکت‌ها عملا منتفی می‌شود.


افزایش شفافیت و دقت گزارشگری مالی

استفاده از استانداردهای بین‌المللی حسابداری توسط حسابداران خبره در سراسر جهان سبب می‌شود تا نقاط ضعف و قوت این استانداردها کاملا آشکار شده و با برطرف کردن ایرادات آن بر کیفیت و شفافیت گزارشگری مالی افزوده می‌شود. همچنین با توجه به بالاتر بودن دقت و جامعیت استانداردهای بین‌المللی حسابداری نسبت به گزارشگری مالی داخلی این انتظار وجود دارد تا با آگاهی به موقع از وضعیت مالی بتوان از بروز بحران مالی جلوگیری کرد. اطلاعات صحیح مالی از وضعیت شرکت‌ها می‌تواند در ارزیابی صحیح از وضعیت مالی و در نتیجه کاهش ریسک سرمایه‌گذاری برای سرمایه‌گذاران موثر باشد. باید توجه داشت که این امر برای سرمایه‌گذاران خرد که اتکای بیشتری به گزارش‌های مالی دارند از اهمیت بیشتری برخوردار خواهد بود.


کاهش هزینه‌های تطبیق صورت‌های مالی

استفاده از استانداردهای گزارشگری مالی بین‌المللی و ایجاد ساختار یکسان برای تهیه گزارش‌های مالی در سراسر جهان و به تبع آن افزایش امکان مقایسه گزارش‌های مالی در سایر کشورها علاوه بر کاهش هزینه تطبیق، اسباب اتخاذ تصمیمات مناسب‌تر را برای آنها فراهم خواهد کرد. ضمنا این هماهنگ‌سازی در کاهش هزینه‌های مربوط به آموزش و تهیه سیستم‌های اطلاعات مالی نیز نقش بسزایی را ایفا خواهد کرد.در کنار مزایایی که استفاده از گزارشگری مالی بین‌المللی دارد، چالش‌ها و مشکلات مترتب بر به‌کارگیری آن نیز باید مورد توجه قرار گیرد که در ادامه به مهم‌ترین این چالش‌ها اشاره خواهد شد.


استفاده از ارزش منصفانه

استفاده از بهای تمام شده، روشی است که به‌صورت سنتی مورد استفاده حسابداران قرار می‌گیرد، اما استانداردهای گزارشگری مالی روش ارزش منصفانه را جایگزین این روش حسابداری می‌کند. این اعتقاد در بین طرفداران استفاده از ارزش منصفانه وجود دارد که باید گزارش‌های مالی آینده‌نگر باشند و بتوانند به سرمایه‌گذار در تصمیم‌گیری برای سرمایه‌گذاری خود در آینده یاری رسانند، اما اطلاعات روش بهای تمام شده گذشته نگر بوده و نمی‌تواند این مقصود را برآورده سازد.البته همواره بر ویژگی‌های قابلیت اتکا و بی‌طرفانه بودن روش بهای تمام شده تاکید وجود دارد. در کنار این موارد سوالاتی نیز در مورد ارزش منصفانه وجود دارد: ارزش منصفانه واقعا برای چه افرادی منصفانه است؟ یا اثر حسابداری ارزش منصفانه بر ذی‌نفعان گسترده تر و بر کل اقتصاد چیست؟ اینها از سوالاتی است که به آسانی نمی‌توان به آنها پاسخ داد.


شرایط اقتصادی و سیاسی نامشابه

استفاده از استانداردهای گزارشگری هماهنگ و یکسان سبب می‌شود تا از خاصیت انعطاف‌پذیری حسابداری کاسته شود. استفاده از استانداردهای حسابداری نمی‌تواند برای تمام جوامع با شرایط اقتصادی، سیاسی، قانونی، فرهنگی و محیطی متفاوت مناسب باشد. شرایط بازارهای مالی و به ویژه بورس در کشورهای توسعه‌یافته‌ای مانند کشورهای عضو اتحادیه اروپا و کشور آمریکا با کشورهای در حال توسعه مانند کشورهای آفریقایی بسیار متفاوت است. اگرچه در حال حاضر اقتصاد جهان در حال حرکت به سمت جهانی‌سازی است، اما باید توجه داشت که در بسیاری از کشورها همچنان بر اساس شرایط و موقعیت‌های خاص خود عمل می‌کنند. از جمله عواملی که موجب ایجاد تفاوت میان شرایط محلی و جهانی می‌شود می‌توان به میزان و ماهیت دخالت دولت در اقتصاد، سیستم‌های قانونی، مقررات مربوط به اوراق بهادار، عمق و ساختار بازارهای مالی و میزان مالکیت عمومی در برابر مالکیت خصوصی در شرکت‌ها اشاره کرد. با توجه به این موارد این ادعا که استانداردهای یکنواخت به تنهایی توانایی ایجاد گزارشگری مالی را داشته باشد جای تامل است.


عدم حفظ منافع تمام گروه‌های ذی‌نفع

در ارتباط با استفاده از استاندارد جهانی حسابداری ذی‌نفعان بسیاری وجود دارند. شرکت‌های چند‌ملیتی، شرکت‌های کشورهای پیشرفته، سرمایه‌گذاران کشورهای پیشرفته، شرکت‌های کشورهای در حال توسعه و سرمایه‌گذاران کشورهای در حال توسعه از جمله ذی‌نفعان اصلی استفاده از استانداردهای گزارشگری مالی هستند. هر یک از این گروه‌ها دارای منافعی هستند که بعضا در یک راستا نیستند، اما نکته حائز اهمیت آن است که تدوین استانداردهای حسابداری بیشتر برای حفظ منافع شرکت‌های چندملیتی و جامعه سرمایه داری آمریکا بوده و کمتر به حفظ منافع شرکت‌ها در کشورهای در حال توسعه توجه شده است، زیرا به دلیل فشارهای شرکت‌های چندملیتی و نیز سرمایه‌گذاران آمریکا بر کمیسیون بورس اوراق بهادار آن کشور استانداردهای تدوین شده این کمیسیون در راستای استانداردهای حسابداری آمریکا تدوین شده است. شاید بتوان این استانداردها را در راستای گسترش سلطه آمریکا بر ساختار مالی سایر کشورها دانست.به هر صورت در چند سال اخیر حرکت به سمت استاندارد‌های حسابداری و گزارشگری مالی جهانی به یکی از اصلی‌ترین و داغ‌ترین موضوعات حرفه‌ حسابداری مبدل شده است. در این میان بنیاد استانداردهای گزارشگری مالی بین‌المللی و هیات استانداردهای حسابداری بین‌المللی کانون توجه‌ خود را از هم‌آهنگ‌سازی استانداردهای حسابداری و گزارشگری مالی به همگرایی این استانداردها تغییر داده‌اند و به دنبال تدوین مجموعه استانداردهای گزارشگری مالی باکیفیتی هستند که از پذیرش جهانی برخوردار باشد. از سوی‌دیگر، همگرایی با استانداردهای گزارشگری مالی بین‌المللی در تمام اقتصادهای برتر دنیا پذیرفته شده یا برنامه‌زمان‌بندی همگرایی با این استانداردها در آینده نزدیک تهیه شده است. همچنین با توجه به پشتیبانی گروه بیست از تلاش‌های بین‌المللی برای دستیابی به همگرایی انتظار می‌رود فرآیند دستیابی به همگرایی استانداردهای حسابداری و گزارشگری مالی جهانی با شتاب بیشتری همراه شود و استفاده از این استانداردها در آینده‏ نزدیک بتواند زمینه‌ رشد اقتصادی بیشتر جهانی را به دنبال داشته باشد.به‌طور کلی، هدف از وضع مجموعه استانداردهای حسابداری بین‌المللی، دستیابی به قابلیت مقایسه و تصمیم‌گیری آگاهانه، مبتنی بر صورت‌های مالی است. در هر صورت با مقایسه میان دو استاندارد مطرح شده در ارتباط با حسابداری بازنشستگی و سایر مزایای کارکنان (POPEB)، حتی اگر کلیه شرکت‌های پذیرفته شده در بورس در سراسر دنیا، مجموعه استاندارد واحدی(مثلا IFRS) را بپذیرند، همچنان انحراف‌هایی در ارتباط با برآوردها و مفروضات، وجود خواهد داشت که قابلیت مقایسه صورت‌های مالی را میسر نمی‌سازد. بنابراین دستیابی به هدف ایده‌آل گرایانه وضع مجموعه استانداردهای حسابداری یکپارچه‌ای به منظور رسیدن به قابلیت مقایسه صورت‌های مالی، غیر محتمل به نظر می‌رسد.

* استادیار حسابداری، دانشگاه آزاد اسلامی

** دانشجوی کارشناسی ارشد حسابداری